Herausgegeben von
Prof. Dr. Gerhard Kraft Dipl.-Kfm. Georg Edelmann
und
Dr. Jan Frederik Bron, LL.M.
Bearbeitet von
Prof. Dr. iur. Swen Oliver Bäuml, Steuerberater
Dipl.-Wi.Jur. (FH) Oliver Braatz, Steuerberater
Dr. Martin Brenncke, LL.M., Lecturer in Law
Dr. Jan Frederik Bron, LL.M., Steuerberater
Dipl.-Kffr. Elisabeth Dworschak, Steuerberaterin
Prof. Dr. Dr. h.c. Ralf Michael Ebeling
Dipl.-Kfm. Georg Edelmann, Wirtschaftsprüfer, Steuerberater
Dr. Michael Hölzl, MBR, Steuerberater
Dr. Sabine Klett, LL.M., Rechtsanwältin, Syndikusanwältin
Prof. Dr. Cornelia Kraft, Steuerberaterin
Prof. Dr. Gerhard Kraft, Wirtschaftsprüfer, Steuerberater
Silvia Sparfeld, M.A., Rechtsanwältin, Steuerberaterin, Fachanwältin für Steuerrecht
Dr. Oliver Trautmann, Wirtschaftsprüfer, Steuerberater
Dr. Katja Weigert, LL.M., Steuerberaterin
Dipl.-Finw. (FH) Peter Wochinger, Steuerberater
2., neu bearbeitete Auflage
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Die freundliche Aufnahme der ersten Auflage des vorliegenden Kommentars am Markt sowie seine Rezeption in Rechtsprechung und Schrifttum haben es angesichts legislatorischer und judikativer Entwicklungen seit dem Erscheinen der Erstauflage unabdingbar werden lassen, dem Leserkreis die nunmehr vorliegende zweite Auflage zu präsentieren. Verlag, Herausgeber und Autoren haben sich bemüht, den Imperativen der Aktualität, der Praxistauglichkeit sowie der wissenschaftlichen Gründlichkeit gerecht zu werden.
Im Hinblick auf die Gesetzgebung ist nicht nur auf das Brexit-Steuerbegleitgesetz (Brexit-StBG) sondern auch auf die Kommentierungen der geänderten Vorschriften hinzuweisen, die durch das ehemalige Protokollerklärungsgesetz vom 2.11.2015 (Steueränderungsgesetz 2015, BGBl I 2015, 1834) mit Rückwirkung für alle Einbringungsvorgänge nach dem 31.12.2014 eingeführt wurden. Es geht dabei im Wesentlichen um die Änderungen an den Einbringungsregeln in §§ 20, 21 und 24 UmwStG, denen im Nachgang zum sogenannten „Porsche-Deal“ weit über das UmwStG hinausragende Breitenwirkung in der Öffentlichkeit zugekommen war.
Eine eifrige Rechtsprechung indiziert daneben einen enormen Bedeutungszuwachs umwandlungssteuerrechtlicher Regelungen in der steuerlichen Kautelar-, Beratungs- und Strukturierungspraxis. Ohne Anspruch auf Vollständigkeit soll daher auf die Berücksichtigung einiger besonders aktueller und wichtiger höchstrichterlicher Entscheidungen in der Kommentieurng hingewiesen werden. So hat der Bundesfinanzhof mit Urteil vom 17.1.2018 – I R 27/16 (BFHE 261, 1; BStBl II 2018, 449) erkannt, dass die Rückwirkung nach § 2 Abs 1 S 1 nach Wortlaut, Systematik und Zweck der Vorschrift das von der übertragenden Körperschaft auf die Übernehmerin übertragene Vermögen erfasst, nicht hingegen die für das übertragene Vermögen erbrachten Gegenleistungen an die Anteilseigner der übertragenden Körperschaft.
Ferner hat der BFH die in den Tz 11.09/11.19 des UmwSt-Erlasses 2011 von der Finanzverwaltung vertretene Auffassung bestätigt, wonach ein Buchwertansatz nach § 11 Abs 2 S 1 Nr 2 UmwStG dann nicht möglich sein soll, wenn an der abwärts verschmolzenen im Inland ansässigen Kapitalgesellschaft ein im Ausland ansässiger Anteilsinhaber beteiligt ist (BFH vom 30.5.2018 – I R 31/16 sowie I R 35/16).
In seinem Beschluss vom 25.9.2018 (BFH – I B 11/18) beurteilt der I. Senat des Bundesfinanzhofs den Wortlaut der Vorschrift des § 15 Abs 1 S 2 UmwStG als eindeutig. Diese Aussage entzieht der Finanzverwaltung den Boden für die von ihr vertretene Auslegung, die Vorschrift erfordere – über den Wortlaut hinaus – wie nach früherer Rechtslage die Erfüllung des doppelten Ausschließlichkeitserfordernisses bzw des „Nur-Teilbetriebserfordernisses“.
Schließlich verdient die Kommentierung der BFH-Entscheidung vom 24.1.2018 – I R 48/15 (BStBl II 2019, 45) betreffend die rückwirkende Besteuerung des Einbringungsgewinns II nach einer Aufwärtsverschmelzung besondere Erwähnung.
Wie bereits im Vorwort zur ersten Auflage danken die Herausgeber stellvertretend für alle Autoren all jenen, insbesondere natürlich auch den Familienangehörigen und Lebenspartnern, die zugunsten der nunmehr vorliegenden Zweitauflage des Kommentars zum Verzicht bereit waren. Ebenso danken die Herausgeber Frau Annette Steffenkock als verantwortlicher Lektorin des Verlags sowie all den unbekannt bleibenden Mitarbeitern im „back-office“. Wiederum war die enge Zusammenarbeit zwischen Verlag und Autoren das ausschlaggebende Kriterium für ein erfolgreiches Erscheinen. Die Herausgeber hoffen, dass die vorgelegte Kommentierung den Bedürfnissen der Besteuerungspraxis entgegenkommt und sind für Anregungen jederzeit offen.
Halle/München/Frankfurt, im März 2019 Die Herausgeber
Bäuml: | § 20 UmwStG |
Braatz: | § 16 UmwStG (zusammen mit Hölzl) |
Brenncke: | Kap I. A. Umwandlungsrechtliche Grundlagen, |
Bron: | §§ 3, 4 Abs 4–7, 5–7 UmwStG |
Dworschak: | § 15 UmwStG |
Ebeling: | Kap I. C. Abbildung von Reorganisationsvorgängen |
Edelmann: | §§ 11–13, 21 UmwStG |
Hölzl: | § 16 UmwStG (zusammen mit Braatz) |
Klett: | Kap I. A. Umwandlungsrechtliche Grundlagen, |
C. Kraft: | §§ 8, 9 UmwStG |
G. Kraft: | Kap I. B. Betriebswirtschaftliche Grundlagen, |
Sparfeld: | Kap I. A. Umwandlungsrechtliche Grundlagen, III.–IV. (zusammen mit Brenncke) |
Trautmann: | §§ 24, 25 UmwStG |
Weigert: | § 4 Abs 1–3 UmwStG |
Wochinger: | §§ 22, 23 UmwStG |
Zitiervorschlag
HK-UmwStG/Bron § 3 Rn 3
Vorwort
Bearbeiterverzeichnis
Abkürzungsverzeichnis
Literaturverzeichnis
Kapitel IGrundlagen
A.Umwandlungsrechtliche Grundlagen
I.Einführung zum UmwG
II.Verschmelzung
III.Spaltung
IV.Vermögensübertragung
V.Formwechsel
B.Betriebswirtschaftliche Grundlagen von Unternehmenstransaktionen, Unternehmensumstrukturierungen, Unternehmenserwerb, Anteilserwerb und Unternehmensentflechtung (Desinvestition)
I.Betriebswirtschaftliche Ausgangsüberlegungen
II.Terminologie
III.Typisierte Ablaufstrukturen bei Unternehmenstransaktionen
IV.Due Diligence bei Unternehmenstransaktionen
V.Mergers and Acquisitions (M&A); Unternehmenskauf
VI.Demergers
VII.Integrationsmanagement nach Übernahme (post merger integration management)
C.Abbildung von Reorganisationsvorgängen in der Rechnungslegung
I.Einführung
II.Formen der Reorganisation und deren Einfluss auf die Rechnungslegung
III.Abbildung von Reorganisationsvorgängen im Einzelabschluss
IV.Abbildung von Umwandlungen nach UmwG im Konzernabschluss
Kapitel IIUmwandlungssteuergesetz
Erster TeilAllgemeine Vorschriften
§ 1Anwendungsbereich und Begriffsbestimmungen
§ 2Steuerliche Rückwirkung
Zweiter TeilVermögensübergang bei Verschmelzung auf eine Personengesellschaft oder auf eine natürliche Person und Formwechsel einer Kapitalgesellschaft in eine Personengesellschaft
§ 3Wertansätze in der steuerlichen Schlussbilanz der übertragenden Körperschaft
§ 4Auswirkungen auf den Gewinn des übernehmenden Rechtsträgers
§ 5Besteuerung der Anteilseigner der übertragenden Körperschaft
§ 6Gewinnerhöhung durch Vereinigung von Forderungen und Verbindlichkeiten
§ 7Besteuerung offener Rücklagen
§ 8Vermögensübergang auf einen Rechtsträger ohne Betriebsvermögen
§ 9Formwechsel in eine Personengesellschaft
§ 10(aufgehoben)
Dritter TeilVerschmelzung oder Vermögensübertragung (Vollübertragung) auf eine andere Körperschaft
§ 11Wertansätze in der steuerlichen Schlussbilanz der übertragenden Körperschaft
§ 12Auswirkungen auf den Gewinn der übernehmenden Körperschaft
§ 13Besteuerung der Anteilseigner der übertragenden Körperschaft
§ 14(weggefallen)
Vierter TeilAufspaltung, Abspaltung und Vermögensübertragung (Teilübertragung)
§ 15Aufspaltung, Abspaltung und Teilübertragung auf andere Körperschaften
§ 16Aufspaltung oder Abspaltung auf eine Personengesellschaft
Fünfter TeilGewerbesteuer
§ 17(weggefallen)
§ 18Gewerbesteuer bei Vermögensübergang auf eine Personengesellschaft oder auf eine natürliche Person sowie bei Formwechsel in eine Personengesellschaft
§ 19Gewerbesteuer bei Vermögensübergang auf eine andere Körperschaft
Sechster TeilEinbringung von Unternehmensteilen in eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft und Anteilstausch
§ 20Einbringung von Unternehmensteilen in eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft
§ 21Bewertung der Anteile beim Anteilstausch
§ 22Besteuerung des Anteilseigners
§ 23Auswirkungen bei der übernehmenden Gesellschaft
Siebter TeilEinbringung eines Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils in eine Personengesellschaft
§ 24Einbringung von Betriebsvermögen in eine Personengesellschaft
Achter TeilFormwechsel einer Personengesellschaft in eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft
§ 25Entsprechende Anwendung des Sechsten Teils
Neunter TeilVerhinderung von Missbräuchen
§ 26(weggefallen)
Zehnter TeilAnwendungsvorschriften und Ermächtigung
§ 27Anwendungsvorschriften
§ 28Bekanntmachungserlaubnis
Stichwortverzeichnis
aA | andere/r Ansicht |
aaO | am angegebenen Ort |
Abb | Abbildung |
abgedr | abgedruckt |
Abk | Abkommen |
abl | ablehnend |
ABl | Amtsblatt |
ABlEG | Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften |
ABlEU | Amtsblatt der Europäischen Union |
Abs | Absatz |
Abschn | Abschnitt |
abw | abweichend |
abzgl | abzüglich |
aE | am Ende |
AEUV | Vertrag über die Arbeitsweise der Europäischen Union |
ÄndG | Änderungsgesetz |
aF | alte Fassung |
AG | Amtsgericht, Aktiengesellschaft, Ausführungsgesetz, |
AK | Anschaffungskosten |
allg | allgemein |
Alt | Alternative |
aM | anderer Meinung |
amtl | amtlich |
Anh | Anhang |
Anm | Anmerkung |
AO | Abgabenordnung |
Art | Artikel |
Aufl | Auflage |
Az | Aktenzeichen |
Baetge-IFRS | Baetge/Wollmert/Kirsch//Oser/Bischof, Rechnungslegung |
BB | Betriebs-Berater |
Bd | Band |
BeckBilKomm | Beck‘scher Bilanz-Kommentar |
Beck HdR | Beck‘sches Handbuch der Rechnungslegung |
Beck-IFRS-HB | Beck‘sches IFRS-Handbuch |
Begr | Begründung |
Beil | Beilage |
Bek | Bekanntmachung |
ber | berichtigt |
bes | besonders |
bestr | bestritten |
betr | betreffend |
BewG | Bewertungsgesetz |
BFH | Bundesfinanzhof |
BFHE | Sammlung der Entscheidungen des BFH |
BFH/NV | Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH |
BGB | Bundesgesetzbuch |
BGBl | Bundesgesetzblatt |
BGH | Bundesgerichtshof |
BGHZ(St) | Amtliche Sammlung der Entscheidungen des BGH in Zivilsachen (Strafsachen) |
BMF | Bundesministerium für Finanzen |
BR | Bundesrat |
BR-Drucks | Bundesratsdrucksache |
BReg | Bundesregierung |
BStBl | Bundessteuerblatt |
BTag | Bundestag |
BT-Drucks | Bundestagsdrucksache |
Buchst | Buchstabe |
BV | Betriebsvermögen |
BVerfG | Bundesverfassungsgericht |
BVerfGE | Entscheidungen des BVerfG |
bzgl | bezüglich |
bzw | beziehungsweise |
ca | circa |
DB | Der Betrieb |
DBA | Doppelbesteuerungsabkommen |
ders | derselbe |
dh | das heißt |
dies | dieselbe/n |
Diss | Dissertation |
DSR | Deutsche Rechnungslegungs Standards |
DStR | Deutsches Steuerrecht |
DStRK | Deutsches Steuerrecht kurzgefasst |
DStZ | Deutsche Steuer-Zeitung |
DVO | Durchführungsverordnung |
EG | Einführungsgesetz; Europäische Gemeinschaften |
Einf | Einführung |
Einl | Einleitung |
entspr | entsprechend |
Erg, erg | Ergänzung, Ergebnis, ergänzend |
EStG | Einkommensteuergesetz |
etc | et cetera |
EuGH | Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften |
EWR | Europäischer Wirtschaftsraum |
f | folgende |
ff | fortfolgende |
FinVerw | Finanzverwaltung |
Fn | Fußnote |
FR | Finanzrundschau |
FRL | Fusionsrichtlinie |
gem | gemäß |
ggf | gegebenenfalls |
GmbHR | GmbH-Rundschau |
GmbH-StB | Der GmbH-Steuer-Berater |
GoB | Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung |
GoF | Geschäfts- oder Firmenwert |
grdl | grundlegend |
grds | grundsätzlich |
GrS | Großer Senat |
hA | herrschende Ansicht |
Haufe IFRS-Komm | Lüdenbach/Hoffmann, Haufe IFRS-Kommentar |
HB | Handelsbilanz |
Hdb | Handbuch |
HFR | Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung |
HGB | Handelsgesetzbuch |
hL | herrschende Lehre |
hM | herrschende Meinung |
Hrsg | Herausgeber |
HS | Halbsatz |
IAS | International Accounting Standards |
idF | in der Fassung |
idR | in der Regel |
iE | im Ergebnis |
ieS | im engeren Sinne |
IFRS | International Financial Reporting Standards |
insb | insbesondere |
iHd | in Höhe des |
iHv | in Höhe von |
int | international |
IPR | Internationales Privatrecht |
iRd | im Rahmen der/des |
iRv | im Rahmen von |
iSd | im Sinne des |
ISR | Internationale Steuer-Rundschau |
IStR | Internationales Steuerrecht |
iSv | im Sinne von |
iÜ | im Übrigen |
iVm | in Verbindung mit |
iwS | im weiteren Sinne |
Jb | Jahrbuch |
Kap | Kapitel |
KapGes | Kapitalgesellschaft |
KG | Kammergericht; Kommanditgesellschaft |
KGaA | Kommanditgesellschaft auf Aktien |
KölnKomm | Kölner Kommentar |
Komm | Kommentar |
krit | kritisch |
KStG | Körperschaftssteuergesetz |
LG | Landgericht |
lit | Buchstabe |
Lit | Literatur |
LS | Leitsatz |
mE | meines Erachtens |
mN | mit Nachweisen |
MünchKomm-HGB | Schmidt, Münchener Kommentar zum Handelsgesetzbuch |
MU | Mutterunternehmen |
mwN | mit weiteren Nachweisen |
nF | neue Fassung |
NJW | Neue Juristische Wochenschrift |
NJW-RR | NJW-Rechtsprechungs-Report Zivilrecht |
Nr | Nummer |
NWB | Neue Wirtschaftsbriefe für Steuer- und Wirtschaftsrecht |
NZG | Neue Zeitschrift für Gesellschaftsrecht |
oa | oben angegeben |
oÄ | oder Ähnlich/e |
OFD | Oberfinanzdirektion |
og | oben genannte/n |
OLG | Oberlandesgericht |
OLGE | Rechtsprechung der Oberlandesgerichte |
OLGZ(St) | Entscheidungen der OLG in Zivilsachen (Strafsachen) |
pa | per annum |
PartGes | Partnerschaftsgesellschaft |
PersGes | Personengesellschaft |
RefE | Referentenentwurf |
RegE | Regierungsentwurf |
Rn | Randnummer |
Rspr | Rechtsprechung |
S | Seite, Satz |
SBV | Sonderbetriebsvermögen |
SCE | Europäische Genossenschaft |
SE | Societas Europae |
SEStEG | Steuerliche Begleitmaßnahmen zur Einführung der |
so | siehe oben |
sog | so genannte/n |
StBp | Die steuerliche Betriebsprüfung |
stpfl | steuerpflichtig |
str | streitig |
StuB | Unternehmenssteuern und Bilanzen |
su | siehe unten |
Tz | Teilziffer |
ua | unter anderem; und andere |
uÄ | und Ähnliche/s |
Ubg | Die Unternehmensbesteuerung |
uE | unseres Erachtens |
UG | Unternehmergesellschaft (haftungsbeschränkt) |
umstr | umstritten |
UmwG | Umwandlungsgesetz |
UmwStG | Umwandlungssteuergesetz |
UmwStE | Umwandlungssteuererlass |
unstr | unstreitig |
Unterabs | Unterabs |
Urt | Urteil |
US-GAAP | United States Generally Accepted Accounting Principles |
usw | und so weiter |
uU | unter Umständen |
v | von, vom |
Var | Variante |
Verf | Verfasser, Verfassung |
vern | verneinend |
VG | Verwaltungsgericht |
vgl | vergleiche |
VO | Verordnung |
Vorb | Vorbemerkung |
wiss | wissenschaftlich |
WG | Wirtschaftsgut |
WJ | Wirtschaftsjahr |
WP-HB Bd I | IDW, WP-Handbuch, Band I |
WP-HB Bd II | IDW, WP-Handbuch, Band II |
WM | Wertpapier-Mitteilungen |
zB | zum Beispiel |
ZIP | Zeitschrift für Wirtschaftsrecht |
zit | zitiert |
zT | zum Teil |
zust | zustimmend |
zutr | zutreffend |
zzgl | zuzüglich |
zz | zurzeit |
Baetge/Wollmert/Kirsch/Oser/Bischof Rechnungslegung nach IFRS, Loseblatt
Beck‘scher Bilanz-Kommentar, 11. Aufl 2018
Beck‘sches IFRS-Handbuch, 5. Aufl 2016
Blümich EStG, KStG, GewStG – Einkommensteuergesetz, Körperschaftsteuergesetz, Gewerbesteuergesetz, Loseblatt
Böcking/Castan/Heymann/Pfitzer/Scheffler Beck‘sches Handbuch der Rechnungslegung, Loseblatt
Dauner-Lieb/Simon (Hrsg) Kölner Kommentar zum Umwandlungsgesetz, 2009
Dötsch/Patt/Pung/Möhlenbrock Umwandlungssteuerrecht, Umstrukturierung von Unternehmen, Verschmelzung, Spaltung, Formwechsel, Einbringung, 7. Aufl 2012
Dötsch/Pung/Möhlenbrock (Hrsg) Die Körperschaftsteuer, Kommentar zum Körperschaftsteuergesetz, Umwandlungssteuergesetz und zur internationalen Gewinnabgrenzung, Loseblatt
Erle/Sauter (Hrsg) Körperschaftsteuergesetz, Die Besteuerung der Kapitalgesellschaft und ihrer Anteilseigner, 3. Aufl 2010
FGS/BDI (Hrsg) Der Umwandlungssteuer-Erlass 2011 – Erläuterungen aus der Unternehmens- und Beratungspraxis, 2012
Frotscher/Drüen Kommentar zum Körperschaft-, Gewerbe- und Umwandlungssteuergesetz: KStG, GewStG, UmwStG, Loseblatt
Glanegger/Güroff Gewerbesteuergesetz: GewStG, 9. Aufl 2017
Goutier/Knopf/Tulloch Kommentar zum Umwandlungsrecht, Umwandlungsgesetz – Umwandlungssteuergesetz, 1996
Haase (Hrsg) Außensteuergesetz/Doppelbesteuerungabkommen, 3. Aufl 2016
Haase/Hruschka (Hrsg) UmwStG, Umwandlungssteuergesetz, Praxiskommentar, 2012
Happ Konzern- und Umwandlungsrecht, 2012
Haritz/Menner Umwandlungssteuergesetz, 4. Aufl 2015
Henssler/Strohn Gesellschaftsrecht, 2011
Hermann/Heuer/Raupach (Hrsg) Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz, Loseblatt
Hirte Kapitalgesellschaftsrecht, 8. Aufl 2015
IDW WP Handbuch, Band 1 14. Aufl 2012, Band 2 13. Aufl 2007
Kallmeyer Umwandlungsgesetz, 6. Aufl 2017
Klingebiel/Patt/Rasche/Krause Umwandlungssteuerrecht, 4. Aufl 2016
Küting/Weber Handbuch der Konzernrechnungslegung, 2. Aufl 1998
Lademann Umwandlungssteuergesetz, 2012
Lüdenbach/Hoffmann/Freiberg Haufe IFRS-Kommentar, 16. Aufl 2018
Lutter Umwandlungsgesetz, 5. Aufl 2014
Patt/Rupp/Aßmann Der neue Umwandlungssteuererlass, 2011
Raiser/Veil Recht der Kapitalgesellschaften, 6. Aufl 2015
Rödder/Herlinghaus/van Lishaut (Hrsg) Umwandlungssteuergesetz, 2. Aufl 2013
Sagasser/Bula/Brünger Umwandlungen, 5. Aufl 2017
Schießl Der neue Umwandlungssteuer-Erlass, 2012
K. Schmidt (Hrsg) Münchener Kommentar zum HGB, 4. Aufl 2016
L. Schmidt Einkommensteuergesetz, 37. Aufl 2018
Schmitt/Hörtnagl/Stratz UmwG, UmwStG, Umwandlungsgesetz, Umwandlungssteuergesetz, 8. Aufl 2018
Schmitt/Schloßmacher (Hrsg) Umwandlungssteuererlass 2011, 2012
Schneider/Ruoff/Sistermann Umwandlungssteuer-Erlass 2011, 2012
Semler/Stengel (Hrsg) Umwandlungsgesetz – mit Spruchverfahrensgesetz, 4. Aufl 2017
Widmann/Mayer (Hrsg) Umwandlungsrecht, Umwandlungsgesetz – Umwandlungssteuergesetz, Loseblatt
Winkeljohann/Förschle/Deubert Sonderbilanzen, 5. Aufl 2016
Wöhrle/Schelle/Groß AStG Außensteuergesetz, Loseblatt
Kapitel I Grundlagen › Kommentierung
A.Umwandlungsrechtliche Grundlagen1 – 428
I.Einführung zum UmwG1 – 28
1.Regelungsgegenstand und Umwandlungsmotive1
2.Anwendungsbereich und Umwandlungsarten2 – 14
a)Überblick2
b)Umstrukturierungsvorgänge außerhalb des UmwG3 – 6
c)Grenzüberschreitende Umwandlungen7 – 11
d)Umwandlungen nach der SE-VO und der SCE-VO12 – 14
3.Strukturprinzipien und Systematik des UmwG15 – 23
4.Interessenschutz24 – 27
5.Berührungspunkte zu anderen Rechtsgebieten28
II.Verschmelzung29 – 183
1.Überblick und Arten von Verschmelzungen29 – 33
2.Verschmelzungsfähigkeit34 – 46
a)Überblick34, 35
b)Personenhandelsgesellschaften und Partnerschaftsgesellschaften36, 37
c)Kapitalgesellschaften38 – 40
d)Eingetragene Genossenschaften, genossenschaftliche Prüfungsverbände41
e)Vereine und natürliche Personen42, 43
f)Aufgelöste Rechtsträger44, 45
g)Nicht verschmelzungsfähige Rechtsträger46
3.Vorbereitungsphase47 – 107
a)Verschmelzungsvertrag48 – 97
aa)Allgemeines48, 49
bb)Mindestinhalt50 – 77
cc)Verschmelzung durch Neugründung78
dd)Barabfindungsangebot79 – 84
ee)Besondere rechtsformabhängige Mindestinhalte85 – 95
ff)Sonstige (fakultative) Angaben96
gg)Zuleitung an den Betriebsrat97
b)Verschmelzungsbericht98 – 103
aa)Umfang des Verschmelzungsberichts99 – 101
bb)Ausnahmen von der Berichtspflicht102
cc)Unvollständigkeit bzw Fehlerhaftigkeit des Verschmelzungsberichts103
c)Verschmelzungsprüfung104 – 107
4.Beschlussphase108 – 141
a)Information der Anteilsinhaber108 – 114
aa)Personen- und Partnerschaftsgesellschaft109
bb)GmbH110
cc)AG, KGaA und SE111 – 113
dd)Verletzung der Informationspflichten114
b)Beschlussfassung der Anteilsinhaber115 – 130
aa)Allgemeines115 – 118
bb)Beschlussfassung bei Personen- und Partnerschaftsgesellschaft119 – 121
cc)Beschlussfassung bei Kapitalgesellschaft122, 123
dd)Beschlussfassung bei eingetragenen Genossenschaften124
ee)Sonderfall: Konzernverschmelzung; verschmelzungsrechtlicher Squeeze-out125 – 127
ff)Verschmelzung durch Neugründung auf eine GmbH oder AG128, 129
gg)Wirksamkeit des Verschmelzungsvertrages130
c)Kapitalerhöhung bei Kapitalgesellschaften131, 132
d)Rechtsschutz133 – 141
aa)Überblick133 – 136
bb)Ausschluss von Unwirksamkeitsklagen und Spruchverfahren137 – 141
5.Vollzug142 – 169
a)Anmeldung der Verschmelzung142 – 146
b)Eintragung in das Register147 – 150
c)Wirkungen der Eintragung151 – 163
aa)Eintragungswirkungen im Einzelnen152 – 160
bb)Mängel der Verschmelzung161 – 163
d)Schutz der Anteilsinhaber und der Gläubiger164 – 169
6.Besonderheiten bei grenzüberschreitenden Verschmelzungen170 – 183
a)Überblick170 – 172
b)Vorbereitungsphase173 – 176
c)Beschlussphase177
d)Vollzug178 – 183
aa)Anmeldung und Eintragung der Verschmelzung178 – 180
bb)Schutz der Anteilsinhaber und der Gläubiger181 – 183
III.Spaltung184 – 311
1.Überblick184 – 205
2.Spaltungsarten206 – 212
3.Spaltungsfähigkeit213 – 218
4.Vorbereitungsphase219 – 272
a)Spaltungsvertrag, Spaltungsplan220 – 268
aa)Spaltung zur Aufnahme220 – 222
bb)Mindestinhalt223 – 261
cc)Spaltung zur Neugründung262, 263
dd)Barabfindungsangebot264
ee)Besondere rechtsformabhängige Mindestinhalte265, 266
ff)Fakultativer Inhalt267
gg)Zuleitung an den Betriebsrat268
b)Spaltungsbericht269 – 271
c)Spaltungsprüfung272
5.Beschlussphase273 – 286
a)Information der Anteilsinhaber273
b)Beschlussfassung der Anteilsinhaber274 – 277
c)Kapitalerhöhung und Kapitalherabsetzung bei Kapitalgesellschaften278 – 284
d)Rechtsschutz285, 286
6.Vollzug287 – 309
a)Anmeldung der Spaltung287 – 292
b)Eintragung in das Register293 – 295
c)Wirkungen der Eintragung296 – 303
d)Schutz der Anteilsinhaber und der Gläubiger304 – 309
7.Spaltung und Börsennotierung310, 311
IV.Vermögensübertragung312 – 317
V.Formwechsel318 – 428
1.Überblick318 – 323
2.Beteiligungsfähigkeit324 – 335
a)Allgemeines324, 325
b)Personenhandelsgesellschaften und Partnerschaftsgesellschaften326
c)Kapitalgesellschaften327 – 334
d)Eingetragene Genossenschaften, rechtsfähige Vereine, Versicherungsvereine auf Gegenseitigkeit, Körperschaften und Anstalten des öffentlichen Rechts335
3.Vorbereitungsphase336 – 362
a)Umwandlungsbericht337 – 348
aa)Umfang des Umwandlungsberichts339 – 342
bb)Ausnahmen von der Berichtspflicht343
cc)Barabfindungsangebot344 – 347
dd)Fehlerhaftigkeit des Umwandlungsberichts348
b)Umwandlungsprüfung349
c)Beachtung des Gründungsrechts der neuen Rechtsform350 – 361
aa)Überblick350, 351
bb)Personengesellschaft352, 353
cc)Kapitalgesellschaft354 – 359
dd)Eingetragene Genossenschaft und rechtsfähiger Verein360, 361
d)Zuleitung an den Betriebsrat362
4.Beschlussphase363 – 407
a)Information der Anteilsinhaber365 – 370
aa)Überblick365
bb)Personengesellschaft366
cc)Kapitalgesellschaft367 – 369
dd)Eingetragene Genossenschaft und rechtsfähiger Verein370
b)Beschlussfassung der Anteilsinhaber371 – 379
aa)Allgemeines371, 372
bb)Personengesellschaft373
cc)Kapitalgesellschaft374 – 377
dd)Eingetragene Genossenschaft und rechtsfähiger Verein378, 379
c)Inhalt des Formwechselbeschlusses380 – 400
aa)Allgemeines380, 381
bb)Mindestinhalt382 – 395
cc)Rechtsformspezifische Mindestinhalte396 – 400
d)Rechtsschutz401 – 407
aa)Überblick401 – 403
bb)Ausschluss von Unwirksamkeitsklagen und Spruchverfahren404 – 407
5.Vollzug408 – 428
a)Anmeldung des Formwechsels408 – 410
b)Eintragung in das Register411, 412
c)Wirkungen der Eintragung413 – 424
aa)Eintragungswirkungen im Einzelnen413 – 418
bb)Rechtsformspezifische Besonderheiten419 – 421
cc)Mängel des Formwechsels422
dd)Amtsstellung der Verwaltungsorgane und Anstellungsverhältnis423, 424
d)Schutz der Anteilsinhaber und der Gläubiger425 – 428
B.Betriebswirtschaftliche Grundlagen von Unternehmenstransaktionen, Unternehmensumstrukturierungen, Unternehmenserwerb, Anteilserwerb und Unternehmensentflechtung (Desinvestition)429 – 520
I.Betriebswirtschaftliche Ausgangsüberlegungen429 – 446
1.Grundlagen429 – 431
2.Bezüge von Unternehmensumstrukturierungen, Unternehmenserwerben, Anteilserwerben und Unternehmensentflechtungen432
3.Motive für die Übernahme anderer Unternehmen433 – 441
a)Vorbemerkung433
b)Motive für Unternehmensübernahmen aus Käufersicht434 – 440
c)Motive für Unternehmensübernahmen aus Verkäufersicht441
4.Demergerperformance442 – 446
II.Terminologie447 – 455
1.Unternehmensumstrukturierung447
2.Unternehmenserwerb/Unternehmenskauf als „share“ bzw „asset deal“448 – 450
3.Unternehmensspaltung; Unternehmensentflechtungen (Desinvestition)451 – 454
4.Management-Buy-Out; Management-Buy-In455
III.Typisierte Ablaufstrukturen bei Unternehmenstransaktionen456 – 466
1.Ausgangsüberlegungen456 – 458
2.Vertraulichkeitsverpflichtung459
3.Informationsmemorandum460, 461
4.Letter of Intent462, 463
5.Verhandlungsexklusivität464
6.Unternehmenskaufvertrag465, 466
IV.Due Diligence bei Unternehmenstransaktionen467 – 481
1.Vorbemerkung und Begriff; Arten der Due Diligence467 – 472
2.Financial Due Diligence473
3.Legal Due Diligence474
4.IP Due Diligence475
5.Tax Due Diligence476
6.Marketing Due Diligence477
7.Human Resources Due Diligence478
8.Technical Due Diligence479
9.Cultural Due Diligence480
10.Environmental Due Diligence481
V.Mergers and Acquisitions (M&A); Unternehmenskauf482 – 512
1.Begriffliche Umschreibung und Kurzcharakteristik482 – 484
2.Unternehmenskauf485 – 491
3.Theoretische Erklärungsansätze für M&A-Aktivitäten492 – 499
a)Entscheidungsorientierte Erklärungsansätze493 – 497
b)Verhaltensorientierte Erklärungsansätze; Principal-Agent-Theory498, 499
4.Freundliche bzw feindliche Übernahmen500
5.Merger and demerger waves501 – 509
6.Übernahmeperformance; Erfolg von Mergers and Acquisitions (M&A)-Transaktionen510 – 512
a)Allgemeines510
b)Einzelne Forschungsergebnisse511
c)Hauptgründe für nicht erfolgreiche Mergers and Acquisitions (M&A)-Transaktionen512
VI.Demergers513 – 515
1.Begriffliche Umschreibung513
2.Charakteristik von Demergers als betriebswirtschaftliches Strategiekonzept514, 515
VII.Integrationsmanagement nach Übernahme (post merger integration management)516 – 520
1.Integration erworbener Unternehmen und Unternehmensteile als betriebswirtschaftliche Strategieaufgabe516 – 518
2.Beispielhafte Einzelmaßnahmen519, 520
C.Abbildung von Reorganisationsvorgängen in der Rechnungslegung521 – 674
I.Einführung521 – 523
II.Formen der Reorganisation und deren Einfluss auf die Rechnungslegung524 – 532
III.Abbildung von Reorganisationsvorgängen im Einzelabschluss533 – 638
1.Abbildung von Umwandlungen nach UmwG in der HGB-Rechnungslegung533 – 615
a)Abbildung in der Rechnungslegung des übertragenden Rechtsträgers533 – 570
aa)Schlussbilanz gemäß § 17 Abs 2 UmwG533 – 546
bb)Zwischenbilanz gem § 63 UmwG547 – 549
cc)Rechnungslegung des untergehenden Rechtsträgers550 – 558
dd)Rechnungslegung des fortbestehenden Rechtsträgers559 – 570
b)Abbildung in der Rechnungslegung des übernehmenden Rechtsträgers571 – 608
aa)Bilanzierung in der Interimszeit571 – 578
bb)Bewertung des übernommenen Vermögens579 – 608
c)Abbildung beim Anteilseigner609 – 611
d)Abbildung des Formwechsels612 – 615
2.Abbildung von Umwandlungen nach UmwG in der IFRS-Rechnungslegung616 – 638
a)Abbildung in der Rechnungslegung des übertragenden Rechtsträgers616 – 624
b)Abbildung in der Rechnungslegung des übernehmenden Rechtsträgers625 – 632
aa)Das übertragene Vermögen stellt einen Geschäftsbetrieb dar626 – 631
bb)Das übertragene Vermögen stellt keinen Geschäftsbetrieb dar632
c)Abbildung beim Anteilseigner633 – 637
d)Abbildung des Formwechsels638
IV.Abbildung von Umwandlungen nach UmwG im Konzernabschluss639 – 674
1.Besonderheiten der Abbildung der Umwandlungsvorgänge im Konzernabschluss639 – 660
a)Vorbemerkungen639, 640
b)Vermögensübertragung aus einem Konzern heraus641 – 652
aa)Fallunterscheidung641 – 644
bb)Übertragung von Anteilen durch ein Konzernunternehmen645 – 648
cc)Vermögensübertragung von Tochter-, Gemeinschafts- oder assoziierten Unternehmen649 – 652
c)Vermögensübertragung in einen Konzern hinein653 – 660
2.Abbildung konzerninterner Umwandlungsvorgänge661 – 674
a)Mögliche Fälle661 – 663
b)Abbildung im Gesamtkonzernabschluss664 – 668
c)Abbildung im Teilkonzernabschluss669 – 674
Kapitel I Grundlagen › Kommentierung › A. Umwandlungsrechtliche Grundlagen
Austmann Der verschmelzungsrechtliche Squeeze-out nach dem 3. UmwÄndG 2011, NZG 2011, 684; Blasche Die Bezeichnung von Grundstücken, unvermessenen Teilflächen und Rechten an Grundstücken im Spaltungs- und Übernahmevertrag, NZG 2016, 328; Bürgers/Fett Die Kommanditgesellschaft auf Aktien, 2. Aufl 2015; Bungert/de Raet Grenzüberschreitender Formwechsel in der EU, DB 2014, 761; Bungert/Lange Übertragung von Grundstücken und Rechten an Grundstücken im Wege der Spaltung nach dem UmwG, DB 2010, 547; Buth/Hermanns Restrukturierung, Sanierung, Insolvenz 4. Aufl 2014; Drygalla/von Bressendorf Gegenwart und Zukunft grenzüberschreitender Verschmelzungen und Spaltungen, NZG 2016, 1161; Ege/Klett Praxisfragen der grenzüberschreitenden Mobilität von Gesellschaften, DStR 2012, 2442; dies Praxisfragen bei grenzüberschreitenden Verschmelzungen im Konzern, GWR 2011, 399; Harrer/Carbonare/Fritsche Börsennotierung nach Abspaltung als Handlungsalternative zum klassischen Börsengang, BKR 2013, 309; Heckschen Die Entwicklung des Umwandlungsrechts aus Sicht der Rechtsprechung und Praxis, DB 1998, 1385, 1386; ders Die Pflicht zur Anteilsgewährung im Umwandlungsrecht, DB 2008, 1363; ders Die Novelle des Umwandlungsgesetzes – Erleichterungen für Verschmelzungen und Squeeze-out, NJW 2011, 2390; Heidenhain Spaltungsvertrag und Spaltungsplan, NJW 1995, 2873; Heidkamp Die umwandlungsrechtliche Schlussbilanz – praxisrelevante Zweifelsfragen, NZG 2013, 852; Heinemann Die Unternehmergesellschaft als Zielgesellschaft von Formwechsel, Verschmelzung und Spaltung nach dem Umwandlungsgesetz, NZG 2008, 820; Hennrichs Die UG (haftungsbeschränkt) – Reichweite des Sacheinlageverbots und gesetzliche Rücklage, NZG 2009, 1161; Henze Aspekte und Entwicklungstendenzen der aktienrechtlichen Anfechtungsklage in der Rechtsprechung des BGH, ZIP 2002, 97; Jaensch Der Grenzüberschreitende Formwechsel: Das EuGH-Urteil VALE, EWS 2012, 353; Klein Grenzüberschreitende Verschmelzung von Kapitalgesellschaften, RNotZ 2007, 565; Klett Das Vierte Gesetz zur Änderung des Umwandlungsgesetzes, NZG 2019, 292; Klie/Wind/Rödter Praxisfragen des umwandlungsrechtlichen Squeeze-Out, DStR 2011, 1668; Kraft/Bron Defizite bei der grenzüberschreitenden Verschmelzung – eine sekundärrechtliche Bestandsaufnahme, RIW 2005, 641; Lutter/Bayer/Schmidt Europäisches Unternehmens- und Kapitalmarktrecht, 5. Aufl 2012; Mayer Praxisfragen des verschmelzungsrechtlichen Squeeze-out-Verfahrens, NZG 2012, 561; Mayer/Weiler Neuregelungen durch das Zweite Gesetz zur Änderung des Umwandlungsgesetzes (Teil I), DB 2007, 1235; Müller-Bonnani/Müntefering Arbeitnehmerbeteiligung bei SE-Gründung und grenzüberschreitender Verschmelzung im Vergleich, BB 2009, 1639; Oplustil/Schneider Zur Stellung der Europäischen Aktiengesellschaft im Umwandlungsrecht, NZG 2003, 13; Panzer/Gebert Leistungen zwischen zu spaltenden Rechtsträgern im Rückwirkungszeitraum – Wie weit reicht die Rückwirkungsfunktion?, DStR 2010, 520; Pluskat „Das kalte Delisting“ BKR 2007, 54; Röhricht Die Anwendung der gesellschaftsrechtlichen Gründungsvorschriften bei Umwandlungen, 2009; Rubner/Fischer Möglichkeiten einer nicht verhältniswahrenden Spaltung von Kapitalgesellschaften im Lichte von § 128 UmwG, NZG 2014, 761; Schaub Das Abfindungsangebot nach § 29 UmwG, NZG 1998, 626; Schockenhoff/Lumpp Der verschmelzungsrechtliche Squeeze out in der Praxis, ZIP 2013, 749; Schönhaus/Müller Grenzüberschreitender Formwechsel aus gesellschafts- und steuerrechtlicher Sicht, IStR 2013, 174; Schwarz Das neue Umwandlungsrecht, DStR 1994, 1694; Stiegler Grenzüberschreitende Umwandlung einer französischen GmbH, NZG 2016, 834; Stöber Grenzüberschreitende Umwandlungen und ihre Besteuerung im Lichte der Niederlassungsfreiheit, ZIP 2012, 1273; Strahl Ertragssteuern, Loseblatt; Wachter Umwandlung: Eintragungsfähigkeit einer GmbH deutschen Rechts nach grenzüberschreitender Sitzverlegung einer SARL luxemburgischen Rechts, GmbHR 2014, 96; Wagner Der Regierungsentwurf für ein Drittes Gesetz zur Änderung des Umwandlungsgesetzes, DStR 2010, 1629; Weiler Die „Spaltung zu Null“ als Mittel der Umstrukturierung von Unternehmen, NZG 2013, 1326; Winter/Marx/De Decker Von Paris nach Charlottenburg – zur Praxis grenzüberschreitender Formwechsel, DStR 2016, 1997.
1
Das Umwandlungsgesetz (UmwG) befasst sich mit der körperschaftlichen Umstrukturierung und Reorganisation von Unternehmen. Dazu enthält es Verfahren und Vorgaben zur Änderung von Struktur und Rechtsform Es ermöglicht insbesondere, dass Gesellschaften sich spalten, miteinander verschmelzen oder ihre Rechtsform wechseln. Zugleich regelt es die gesellschaftsrechtliche Grundlage der Mehrzahl der umwandlungssteuerrechtlich relevanten Erscheinungsformen von Umstrukturierungsmaßnahmen von Unternehmen. Die Motive für eine Umwandlung sind dabei vielfältig.[1] Sie sind transaktionsbedingt (zB als Carve-out eines Unternehmensbereichs), reichen von steuerlichen Gründen über betriebswirtschaftliche Motive wie zB eine Vereinfachung der Unternehmensstruktur in Konzernen, der Verbesserung von Compliance-Strukturen und organisatorischen Abläufen bis zu allgemein rechtlichen Gründen wie einer vorweggenommenen Erbfolge oder einer Haftungsvermeidung.
2
§ 1 UmwG, der der Systematik des UmwG folgend (s Rn 22) als allgemeine Regelung vor die Klammer gezogen wurde, umreißt den persönlichen, sachlichen und räumlichen Anwendungsbereich des UmwG. Die nach dem UmwG zulässigen Umwandlungsarten sind in § 1 Abs 1 UmwG abschließend[2] aufgezählt: Verschmelzung, Spaltung (Aufspaltung, Abspaltung, Ausgliederung), Vermögensübertragung und Formwechsel. Dieser numerus clausus der Umwandlungsarten[3] gilt nach § 1 Abs 2 UmwG zugleich als Analogieverbot (s Rn 3).[4] Wer an diesen Umwandlungsarten als Ausgangs- und Zielrechtsträger beteiligt sein kann, bestimmt sich nach den weiteren Büchern des Gesetzes.[5] Gem § 1 Abs 3 UmwG sind die umwandlungsgesetzlichen Vorschriften zwingend, soweit Abweichungen nicht ausdrücklich zugelassen werden.[6] Ergänzt werden können sie insbesondere durch Verträge und Satzungen, solange keine abschließenden gesetzlichen Regelungen bestehen. Das UmwG verwendet den technischen Begriff des Rechtsträgers und nicht den Unternehmensbegriff, um zu verdeutlichen, dass es nicht darauf ankommt, ob ein Rechtsträger ein Unternehmen im rechtlichen oder betriebswirtschaftlichen Sinne betreibt. Rechtsträger ist jeder Vollinhaber eines Rechts, also jede Rechtseinheit, die Träger von Rechten und Pflichten sein kann, unabhängig davon, ob sie rechtlich verselbstständigt ist oder nicht.[7]
3
Dem Analogieverbot aus § 1 Abs 2 UmwG steht nicht entgegen, dass auch außerhalb des UmwG gesetzliche Umwandlungstatbestände und weitere Möglichkeiten bestehen, Gesellschaften umzustrukturieren oder wirtschaftliche Umwandlungen mit den allgemeinen Mitteln des Gesellschafts- und Sachenrechts herbeizuführen (s Rn 4). Diese Umstrukturierungsmaßnahmen außerhalb des UmwG, die zum Teil zu wirtschaftlich äquivalenten Ergebnissen führen, sind demzufolge zulässig.[8] Inwiefern einzelnen Vorschriften des UmwG für Umstrukturierungsvorgänge außerhalb des UmwG, die zu wirtschaftlich äquivalenten Ergebnissen führen, eine Ausstrahlungswirkung zukommen kann, ist umstritten[9] und muss im Einzelfall geklärt werden.[10] Um eine Umwandlung iSd § 1 Abs 1 UmwG handelt es sich auch dann, wenn sie durch ein anderes Bundes- oder Landesgesetz ausdrücklich vorgesehen ist (§ 1 Abs 2 UmwG). Dies ist zB bei der (grenzüberschreitenden) Verschmelzung von Investmentfonds nach § 2 Abs 25, §§ 40 ff InvG der Fall.[11]
4
Zulässige Umstrukturierungen außerhalb des UmwG sind etwa der Wechsel der Rechtsform zwischen zwei Personengesellschaften (OHG, KG oder GbR) und zwischen einem Einzelkaufmann und einer Personengesellschaft. Der Rechtsformwechsel vollzieht sich in diesen Fällen kraft Gesetzes nach den Vorgaben des BGB und des HGB. Keine Umwandlungen nach dem UmwG sind ferner die Einbringung und Ausgliederung eines Unternehmens oder von Unternehmensteilen durch Einzelrechtsnachfolge (zB im Wege der Sacheinlage),[12] die Anwachsung bei Personengesellschaften,[13] die Realteilung durch Einzelrechtsnachfolge[14] oder der Anteilstausch.[15]
5
Für die Rechtsform der GmbH & Co. KG sind verschiedene Umstrukturierungsmöglichkeiten nach dem bzw außerhalb des UmwG denkbar, um eine Gesamtrechtsnachfolge in das Vermögen der KG zu ermöglichen. So ist es neben der Anwachsung durch Austritt (s Rn 18) möglich, die Komplementär-GmbH auf die verbleibende Kommanditistin sowie nach zutreffender Ansicht alternativ auch auf die KG umwandlungsrechtlich zu verschmelzen.[16]
6
Für den Anwendungsbereich des UmwStG[17] ist grundsätzlich auch das Gesellschaftsrecht maßgebend. § 1 Abs 1, 2 UmwStG bezieht sich auf Umwandlungen nach dem UmwG (Verschmelzung, Auf- und Abspaltung, Formwechsel) und vergleichbare ausländische Vorgänge sowie die Vermögensübertragung iSd § 174 UmwG. Nicht entscheidend ist die gesellschaftsrechtliche Ausgestaltung dagegen für Einbringungen. Ihnen können Umwandlungen mit Gesamtrechtsnachfolge (zB Ausgliederung iSd § 123 Abs 3 UmwG) oder vergleichbare ausländische Vorgänge und Vorgänge mit Einzelrechtsnachfolge zugrunde liegen (s § 1 Abs 3 UmwStG).
7
Der räumliche Anwendungsbereich des UmwG beschränkt sich auf Rechtsträger „mit Sitz im Inland“ (§ 1 Abs 1 UmwG). Divergieren Satzungs- und Verwaltungssitz eines Rechtsträgers wird die Frage relevant, ob § 1 Abs 1 UmwG den statutarischen Sitz oder den Verwaltungssitz meint. Nach hA ist der Satzungssitz gemeint.[18] Daraus folgt, dass das UmwG anwendbar ist auf einen Rechtsträger mit Satzungssitz in Deutschland und Verwaltungssitz im Ausland, nicht aber auf einen Rechtsträger mit Satzungssitz im Ausland und Verwaltungssitz in Deutschland.[19] Die Besonderheiten einer Verschmelzung unter Einbeziehung ausländischer Kapitalgesellschaften hat der Gesetzgeber in §§ 122a ff geregelt (s Rn 170 ff).
8
Lange Zeit war umstritten, ob § 1 Abs 1 UmwG nur für nationale Umwandlungsvorgänge gilt, daraus also folgt, dass alle an der Umwandlung beteiligten Rechtsträger ihren Sitz im Inland haben müssen und das UmwG grenzüberschreitende Umwandlungen außerhalb der §§ 122a ff UmwG ausschließt.[20] Bejaht man dies, wären grenzüberschreitende Umwandlungen, die nicht grenzüberschreitende Verschmelzungen nach§§ 122a ff UmwG sind, aus dem Regelungsbereich des UmwG ausgenommen. Nach einer Ansicht können grundsätzlich auch grenzüberschreitende Umwandlungen dem UmwG unterfallen. Ausreichend sei, dass einer der an der Umwandlung beteiligten Rechtsträger seinen Sitz im Inland hat. Die Anwendbarkeit des UmwG beschränke sich in diesen Fällen auf den inländischen Rechtsträger.[21]
9
Zutreffend ist diese Ansicht jedenfalls für grenzüberschreitende Umwandlungen im Anwendungsbereich der europäischen Niederlassungsfreiheit.[22] Hier fordern die Art 49, 54 AEUV eine unionsrechtskonforme Auslegung des § 1 Abs 1 UmwG dahingehend, dass das Tatbestandsmerkmal „im Inland“ nur für den beteiligten deutschen Rechtsträger gilt, so dass eine grenzüberschreitende Umwandlung nicht ausgeschlossen ist.[23] Dies gilt sowohl für eine grenzüberschreitende Spaltung oder Verschmelzung einer ausländischen Gesellschaft auf eine inländische Gesellschaft (sog Herein-Umwandlung) ebenso wie für eine grenzüberschreitende Spaltung oder Verschmelzung einer inländischen Gesellschaft auf eine ausländische Gesellschaft (sog Hinaus-Umwandlung).[24] Auf Grundlage der VALE-Entscheidung des EuGH[25] ist zudem der grenzüberschreitende Formwechsel einer ausländischen Gesellschaft in eine inländische Rechtsform (sog Herein-Formwechsel) zulässig.[26] Voraussetzung dafür ist, dass der Aufnahmestaat (wie dies in Deutschland nach den §§ 190 ff UmwG der Fall ist) den Formwechsel nationaler Rechtsträger zulässt. In diesem Fall ist das Recht zum Formwechsel auch den Rechtsträgern aus anderen Mitgliedstaaten zu eröffnen. Dass der EuGH in VALE dafür die Aufnahme einer wirklichen wirtschaftlichen Tätigkeit fordert, sollte nicht zu eng interpretiert werden, da andernfalls der Niederlassungsfreiheit nicht Genüge getan würde.[27] Auch der grenzüberschreitende Formwechsel einer inländischen Gesellschaft in eine ausländische Rechtsform (sog Hinaus-Formwechsel) ist dementsprechend möglich.[28] Dahingegen ist mit einer reinen grenzüberschreitenden Sitzverlegung gerade keine Umwandlung des betroffenen Rechtsträgers, sondern lediglich die Verlegung von dessen (Verwaltungs-)Sitz ins Ausland bezweckt. Ob bzw unter welchen Umständen dies zulässig ist, entscheidet sich nach dem anwendbaren Sachrecht.[29]
10
Problematisch ist die Durchführung derartiger Umwandlungen, da außerhalb der §§ 122a ff UmwG Vorschriften für die Durchführung grenzüberschreitender Umwandlungen fehlen. Heranzuziehen ist die sog Vereinigungstheorie.[30] Nach dieser Theorie sind die Gesellschaftsstatute aller beteiligten Rechtsträger anzuwenden, dh Umwandlungen richten sich für den inländischen Rechtsträger nach dem UmwG und für den ausländischen Rechtsträger nach dessen anwendbaren nationalen Recht. Die Voraussetzungen und das Verfahren für grenzüberschreitende Umwandlungen bestimmen sich demnach für jeden beteiligten Rechtsträger grundsätzlich nach dessen Gesellschaftsstatut.[31] Soweit aber ein gemeinsames Tätigwerden der an der Umwandlung beteiligten Rechtsträger erforderlich ist, sind die jeweiligen Rechtsordnungen kumulativ anzuwenden, wobei sich das jeweils strengere Recht durchsetzt. Kommt es zu Konflikten, sind diese durch Anpassung aufzulösen.[32]
11
Streitig ist ferner, ob Umwandlungen unter Beteiligung von Rechtsträgern aus Drittstaaten nach § 1 Abs 1 UmwG zulässig sind, da diese grundsätzlich nicht durch die Niederlassungsfreiheit nach Art 49, 54 AEUV geschützt sind. Bestehen mit dem betreffenden Drittstaat völkerrechtliche Verträge, die einen Rückschluss auf die Zulässigkeit grenzüberschreitender Umwandlungen erlauben, sind zunächst diese zu konsultieren.[33] Ist kein entsprechendes Abkommen anwendbar, muss dies einer grenzüberschreitenden Umwandlung unter Drittstaatsbeteiligung nicht im Wege stehen. Auch in diesen Fällen genügt es, das UmwG auf die inländischen beteiligten Rechtsträger zu erstrecken und im Übrigen im Sinne der Vereinigungstheorie (Rn 10) zu einer Lösung zu finden.[34]
12
Außerhalb des deutschen UmwG stehen auch die in der SE-VO[35] geregelten Umwandlungsmöglichkeiten. Die SE ist als (europäische) Aktiengesellschaft ausgestaltet.[36] Sie ist eine supranationale Gesellschaftsform.[37] Ihr Gesellschaftsrecht ist grundsätzlich in der SE-VO und den nationalen Ausführungsgesetzen[38] geregelt. Für dort ungeregelte Fragen greift subsidiär das für Aktiengesellschaften geltende Recht desjenigen Mitgliedstaates, in dem die SE ihren Sitz hat, für eine SE mit Sitz in Deutschland also die für AGs geltenden Normen (va AktG, HGB, UmwG).[39] Die Gründungsvarianten einer SE sind in der SE-VO abschließend geregelt: Die Gründung setzt jeweils ein grenzüberschreitendes Element voraus (s Art 2 SE-VO). In Betracht kommt a) die Gründung mittels Verschmelzung von Aktiengesellschaften, von denen mindestens zwei dem Recht verschiedener Mitgliedstaaten unterliegen müssen (Art 2 Abs 1 SE-VO), b) die Gründung einer Holding-SE durch Aktiengesellschaften oder Gesellschaften mit beschränkter Haftung, von denen mindestens zwei dem Recht verschiedener Mitgliedstaaten unterliegen oder seit mindestens zwei Jahren eine Tochtergesellschaft oder Zweigniederlassung in einem anderen Mitgliedstaat haben (Art 2 Abs 2 SE-VO), c) die Gründung einer Tochter-SE durch die in Art 2 Abs 3 SE-VO genannten Gesellschaften bzw juristischen Personen sowie d) die formwechselnde[40] Umwandlung einer bestehenden Aktiengesellschaft in eine SE, wenn sie seit mindestens zwei Jahre eine dem Recht eines anderen Mitgliedstaat unterliegende Tochtergesellschaft hat (Art 2 Abs 4 SE-VO).[41] Darüber hinaus bestimmt Art 3 Abs 2 SE-VO, dass eine bereits bestehende SE eine Tochter-SE gründen kann. Die beiden Gründungsvarianten der SE im Wege der Umwandlung nationaler AGs in eine SE (Verschmelzung und Formwechsel), sind in der SE-VO ausführlich geregelt (s Art 17–31 SE-VO und Art 37 SE-VO).[42]
13
Außerhalb des Gründungsvorgangs gelten für die SE grundsätzlich die Vorschriften des UmwG. Die Umwandlung einer bereits bestehenden SE regelt zwar Art 66 SE-VO, allerdings nur für den Fall des Formwechsels einer SE in eine dem Recht ihres Sitzstaates unterliegende Aktiengesellschaft. Da Art 66 SE-VO nicht abschließend ist, ist eine SE als Beteiligte einer Umwandlung wie eine nationale Aktiengesellschaft zu behandeln, so dass einer SE mit Sitz in Deutschland dieselben Umwandlungsmöglichkeiten offenstehen wie einer deutschen AG.[43] Zulässig ist damit insbesondere auch der Formwechsel einer SE in eine Gesellschaft anderer Rechtsform.[44] Streitig ist, ob die in Art 66 Abs 1 S 2 SE-VO normierte Sperrfrist Ausstrahlungswirkung auf andere Umwandlungsarten hat; dies kann mit Blick auf den jeweiligen Schutzzweck der einschlägigen Vorschriften jedenfalls nicht generell bejaht werden.[45]
14
Ähnliche Fragen wie für die Gründung und Umwandlung einer SE stellen sich für die Gründung und Umwandlung einer Europäischen Genossenschaft (SCE) nach Maßgabe der SCE-VO[46].[47] Als Gründungsvarianten durch Umwandlung sind die Verschmelzung (s Art 19–34 SCE-VO) und der Formwechsel nationaler Genossenschaften (Art 35 SCE-VO) vorgesehen. Wie auch bei der Umwandlung nach Maßgabe der SE-VO bedarf es jeweils eines grenzüberschreitenden Elements (s Art 2 Abs 1 SCE-VO). Die Umwandlung einer bereits bestehenden SCE regelt Art 76 SCE-VO, allerdings nur für den Fall des Formwechsels einer SCE in eine dem Recht ihres Sitzstaates unterliegende Genossenschaft. Wie bei Art 66 SE-VO ist diese Regelung nicht abschließend (Rn 12), so dass eine SCE als Beteiligte einer Umwandlung wie eine nationale Genossenschaft zu behandeln ist und einer SCE mit Sitz in Deutschland dieselben Umwandlungsmöglichkeiten offenstehen wie einer deutschen eG.[48]